谨慎原则在保险会计核算中的应用

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    叶国柱

　　谨慎原则作为会计核算中的基本准则之一，已普遍被国际所接受，在我国的会计准则中也得到了较好的体现。保险行业是一个十分重要的行业，其经济业务的会计核算具有一定的特殊性，对全面贯彻谨慎会计原则也具有十分特殊的意义。本文仅就如下几个方面问题谈点认识。

　　一、谨慎会计原则对保险会计核算具有特别意义

　　谨慎性也称稳健性，是国际会计准则中最重要的准则之一。国际会计准则委员会在第1号国际会计准则中把稳健性原则作为选择会计政策的三要素之一。由于稳健性会计原则在防范和规避经营风险中对企业特有的保护作用，国际上多数国家都非常强调稳健性原则在保险会计核算中的运用，构成了在保险行业会计准则中最具特色和重要的组成部分。

　　(一)保险行业特点决定了保险公司需要特别“谨慎”

　　第一，保险公司经营对象的风险性，保险成本未来的不确定性以及保险责任的连续性等经营特性，与经营环境的融合和交织，使保险公司经营较之于一般企业经营更具风险。第二，保险公司涉及重大的公众利益。保险公司经营好坏，直接影响到社会再生产的进行和人民生活的稳定。这种明显的社会性和公众性，决定了保险公司必须慎重地处理一切经济业务，确保保险公司在市场的动荡中立于不败之地。第三，从会计核算角度看，保险公司的主要业务收入棗保费收入，本质上看是属于负债业务，同时也是保险公司赖以形成自身大部分营运资金的来源，因而是保险公司开展资产营运业务的基础。对保险公司来说确保偿付能力以便到期必须足额支付是一种硬约束，而与之相对应的资产营运业务由于受经营环境的影响，在某种程度上则是一种软约束，这种不对等和不匹配，造成资产负债表上信息反映不完全、不对称，资产营运业务中的风险不能及时、全面地列示出来，客观上将形成或诱发经营风险。第四，从我国保险经营实践来看，过去一段时间由于忽视谨慎性原则的运用，造成了保险经营的不稳定性和为数不少的不良资产，已构成潜在的威胁，甚至制约了我国保险经济的正常发展。总之，保险公司要实现长远发展需要谨慎原则的保护，要在会计核算与经营过程中充分重视谨慎性会计原则的运用。

　　(二)“谨慎原则”有利于保险公司稳健经营局面的形成

　　由于保险行业的特殊性，国际上多数保险公司都把“稳健经营”作为公司的经营准则和立司之本。特别是进入新的世纪，随着新兴产业的腾飞，高科技的发展，世界经济一体化进程的加快，以及自然生态的失衡，使保险经营环境发生了显著的变化，保险经营风险日趋复杂和多变，保险业面临着严峻的挑战。在这种形势下，如何化解保险经营风险，实现稳健经营是保险业共同关心的问题。目前，我国保险公司的商业化进程日益加快，“效益为先，稳健经营”已成为保险公司共同的经营理念和目标。谨慎会计原则最能体现保险公司实现稳健经营的要求，稳健经营的核心标志就是要实现财务稳健，达到最好的财务状况。实行谨慎原则是实现稳健经营的有效手段。这是因为：第一,实行谨慎会计原则可以充分反映并抵减保险公司的经营风险。该原则要求对经营中的不肯定因素作出审慎的反映，以保证充分地顾及经营中所固有的风险和不确定因素，从而能够促使管理者对公司的经营状况始终保持较为清醒的认识，不致于被“过分乐观”的情绪所左右。第二,实行谨慎会计原则有助于消化历史遗留问题。随着改革的深化，旧体制下积累形成的深层次矛盾在新老体制磨擦中不断暴露，出现较多的不良资产。由于长期实行计划指标管理，各级公司为了完成管理部门下达的指标，大做数字文章，能藏的藏、能掩的掩，导致“假账”、“假表”泛滥，数字风险随时都有可能爆发。防范和化解此类风险，只有按照谨慎性会计原则的要求，正视现实问题，真实反映，才能拨乱反正。第三,谨慎原则有助于增强保险公司的发展后劲。谨慎原则的要求是“尽可能合理核算可能发生的损失”。从短期来看，可能会使当前的账面利润减少，但从长期来看，现在充分考虑经营中的不利因素，则为将来的经营夯实了基础，有利于增强企业的发展潜力。总之，市场充满着风险，无数的事例告诉我们，作为一个金融保险企业，经营决策稍有不慎，公司就可能惨遭灭顶之灾。采用谨慎原则可以增强企业抵御风险的能力，有利于保险公司稳健经营局面的形成。

　　二、谨慎会计原则在保险会计核算中的主要应用及改进

　　谨慎会计原则在国际会计准则中的基本定义是：在有不确定性因素的情况下作出所需要的预计时，在所需用的判断中加入必要程度的谨慎，以便不抬高资产或收益，也不压低负债或费用。它要求在会计方法、会计政策选择上以及在财务报表中报告项目时要按照导致最坏财务结果的金额进行报告。显然，谨慎会计原则最能体现保险公司实现稳健经营的要求。根据这个原则，对照我国新修订的保险公司会计制度和财务制度，“谨慎会计原则”较之旧制度又有了重大的突破，当然从实际操作和与国际接轨来看，显然也还有许多需要充实完善的地方。

　　(一)保费收入确认与谨慎原则

　　保费收入的确认问题是保险公司收入确认的核心。我国的会计制度对保险业务无论险别，规定了统一的保费收入确认原则，这样可避免因收入确认原则不统一而造成的多确认收入或少确认收入情况的发生。这比原来笼统地说收入确认执行权责发生制是一个很大的进步。新的会计制度对保费收入的确认提出了必须满足的三个条件，进一步体现了谨慎原则：第一,保险合同成立并承担相应保险责任。保险合同成立是先决条件，能否确认保费收入还必须看是否相应承担了保险责任。因为，有的情况下保险合同成立并不一定表明保险公司开始承担相应的保险责任。例如：货运险合同，签订合同是一个日期，合同条款有时还会规定另一个保险公司开始承担保险责任的日期。在这种情况下，虽然签订了合同，但保险公司不能将收到的保费作为保费收入，而应作为预收款处理，待承担保险责任时再转入保费收入。第二,与保险合同相关的经济利益能够流入公司。这规定了保险公司只在有把握收取保费时，才能确认收入。如果有证据表明投保人不能按合同规定的期限和金额交纳保费，则不能确认保费收入。例如，某公司采取分期收款方式收取保费，如果公司有根据判断当期收取保费的可靠性不足时，公司在当期不应确认保费收入，而应于实际收到保费时才确认。第三，与保险合同相关的收入能够可靠地计量。收入能够可靠计量，即是指收入金额能够确定。如果收入金额不能确定，就不能确认收入。这为变额保单的处理提供了依据。由于承保条件的改变或合同具有承保人选择条款时，造成保险金额的确定，存在不确定性，与之相联系的保费收入也存在不确定的情况下，会计应采取稳健的政策，当期不确认收入或按估计成本确认收入。

　　关于趸交保费的处理，在新的保险公司财务制度上规定了“于收到保费时一次性确认保费收入”。这条规定可能是基于“趸交保费”的业务较小的情况而作出的。但从目前实际情况看，随着创新业务的增多，“趸交保费”的业务有增大的趋势。在这种情况下，根据谨慎原则我们认为应采取分年确定保费收

入比较合适。因为“趸交保费”会虚增当年保费收入和利润，造成当年实税实分，一旦以后年度发生退保，保险公司将会造成实际的利益损失。这不但不符合权责配比原则，也有违谨慎原则的精神。

　　(二)责任准备金制度与谨慎原则

　　保险合同成立并生效后，保险公司即负有合同约定的保险责任，具有在被保险人发生保险事故或在规定年令的情况下，向保险受益人提供赔偿或给付的义务，在向保险受益人支付赔偿或给付之前，这项内容实质上构成了保险公司的一项负债。由于保费通常是在被保险人发生保险事故之前收取，而赔偿或给付是在发生保险事故之后。为了保证未来赔偿或给付有充足的资金来源，保险公事需要确认这项负债，同时将计提数计入当期损益，这既体现了权责发生制的要求，同时也是谨慎会计原则在责任准备方面中得以贯彻的具体反映。

　　保险公司的会计年度与保险年度在多数情况下是处于分离的状态，这种分离决定了保险公司会计年度核算的以当年收入扣除当年赔款的余额并非是保险公司的利润，而包含了保险公司应有

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