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会计要素的比较与改进 - 会计论文,经济类论文网 - 就在世上无难事


其他新型交易的迅速发展,使得投资者对企业会计信息的需求在广度 和深度上均有很大程度的拓展。相应地,会计对象要素的确立也在发生深刻变化。1992年10月,英国会计准则委员会(ASB)发表第3号"财务报告准则"(ARS NO.3),针对传统财务会计 系统下损益表只揭示"已实现、已确认"收益而不能满足投资者对"真实与公允"信息的需求的缺陷,提出了确认"全面收益"的思想。该份准则将损益表包括的内容,从"已实现、已确认"项目 扩大到"未实现、已确认"项目,并以"利得"和"损失"要素以广义的解释,认为利得是"除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加",在内容上包括收入和其他利得;而损失是"除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少",在内容上包括费用和其他损失。无独有偶。美国于1997年公布的第13C导"财务会计准则公告"(SFAS NO.130)要求报告企业的"全面收益",实际上也是类似作法。因此,我们应以发展和变化的观念去认识会计对象要素及其确立问题。 
  经济环境和会计目标变化对会计要素的影响结果,主要体现在会计要素结构体系的完善 和会计要素内涵的延伸(如利得、全面收益等要素内涵的"扩容")。
  笔者以为,会计对象要家实质上是一个包括多层次结构的整体概念,在这个结构整体中,
静态要家与动态要素相统一,存量要家与流量要素相结合,基本要素、次要素、支要素分三个层次相互关联。
整个会计核算对象首先被划分为若干"基本要家呼有资产、负债、权益、收入和费用·。它们是整个会计对象要素概念体系的"骨架"。对各基本要素作进一步划分,便产生"次要素",如资产次要素现金、应收帐款、存货、固定资产等,负债次要素短期借款、应付帐款、应付股利、长期借款等,权益次要素实收资本、留存收益等,收入次要素营业收入、其他收入等,费用次要素生产成本、期间费用等,它们是基本要素的细目,用来说明基本要素的具体内容。"支要索"是次要素的合理延伸,重在揭示次要素的变动过程,而不仅仅是变化结果。如将"现金"次要素进一步区分为现金流人和现金流出支要素,可以揭示现金的流转过程,而将"实收资本"次要素进一步区分为业主投资和公司退资本要素,将"留存收益"次要素进一步区分为利润和利润分派支要素,可以更详细揭示业主权益的具体变化情况。其他资产等要素皆可如此划分。 
  存量会计要素重在反映资金的实际状态,流量会计要素重在反映资金的流动过程。资产、负债和权益等静态基本要素及其各"次要素",一般为"存量要素",而其"支要家"和各动态要素一般为"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的内容不同,其提供的会计信息也不一样。
  在"基本要素"层次,笔者主张取消原有"利润"要素。主要理由在于,利润的形成实际是收入和费用对比的结果,而对比前的"利润"体现在所获得的收入和所发生的费用中,对比后?quot;利润"实质上已经成为所有者权益的一项内容。因此,笔者认为"利润"应归于权益要素的支要素,"利润"作为基本要素存在缺乏企业实际的经济交易这个依据。同时,笔者还主张设立广义概念的"收入"和"费用"要素,以便从理论上给予会计对象要素概念体系以科学解释,从现实上使其与国际会计惯例保持一致,增强其适用性。
  前已述及,会计对象要素的确立,不仅关系到企业会计目标的实现,而且也影响会计方法的运用。众所周知,编制财务报表是会计的基本方法,然而,理论界对于财务报表建立的"理论基础"问题却一致众说纷云。尽管人们对资产、负债和所有者权益作为资产负债表的理论基础、收入、费用和利润作为损益表的理论基础已经认同,但?quot;现金流量"作为现金流量表的理论基础却一直心存疑义。主要原因是:"现金流量"凭空而来,让人难以置信;同样作为财务报表的理论依据,"现金流量"与资产、负债等"平起乎坐",让人难以接受。笔者认为,各种财务报表建立的理论依据都是会计对象要素及其内在联系,只是不同的财务报表以不同的要素及其关系为理论基础。基本要素可以作为财务报表的理论基础,次要素、支要素同样可以。如现金流量表建立的理论基础就是"现金流人"、"现金流出"支要素和"现金(存量)"次要毒及其关系。
应当指出,作为财务报表理论基础的要素,既可以是处于同一层次的要素(如资产负债个表),也可以是处于不同层次的要素(如现金流量表以及损益表等);既可以是某一单一内容的要素(如现金流量表),也可以是几项不同内容的要家的组合,如原来的财务状况变动表就是以所有流动资产和流动负债内容的次、支要素为基础的。
  按照笔者提出的会计对象要素框架结构理解,财务报表所反映的无非是资产、负伤、权益、收入和费用等内容,主要反映"基本要素"内容的财务报表是企业基本的财务报表,如资产负债表、损益表。一般而言,以基本要素为基础建立的财务报表具有相对稳定性,而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大,现金流量表取代财务状况变动表即是证明。当然,为适应经济环境和会计目标的变化,企业的财务报表体系与结构将不断变革,但其理论基础仍将是上述会计对象要素框架结构。 
参考文献:
[1]财政部会计司.国际会计准则[S].北京:中国财政经济出版社,1992.
[2][美]财务会计准则委员会,娄尔行译.论财务会计概念[M].北京:中国财政经济出版社,1992.
[3]葛家甜,林志军.现代西方财务会计理论[M].厦门:厦门大学出版社,1990.
L4]唐国平.会计要素及清算会计要索D].会计研究,1999,(3).
[5]财政部会计司.企业会计准则ES].北京:法律出版社,1993.

 

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