非经常性损益：利润调节器？——沪市上市公司2002年报非经常性损益披露分析
方式夯实资产的情况较为突出，这种“洗澡”行为使得非经常性损益对亏损公司的贡献率远高于其他公司。
非经常性损益披露存在的问题
1.《1号问答》有待完善
《1号问答》规定：“交易价格显失公允的关联交易导致的损益”属于非经常性损益，
2001年12月21日财政部财会[2001]64号文件《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》发布以后这一规定似有必要予以删除。
另外，目前上市公司通过二级市场股票投资收益和作为法人投资者参与新股的网下配售获取的收益越来越多，这些收益发生的金额和频率都具有极大的不确定性，而《1号问答》对这些收益是否应界定为非经常性损益也缺乏明确规定。
此外，《1号问答》对指定用途的所得税返还是否计入补贴收入，没有明确规定。年报披露中有些公司将这些带有指定用途的所得税返还计入了补贴收入，通过利润表，最终计入年末未分配利润，这种指定用途的返还是不能分配的，这样，随着时间的推移，就会导致留存收益中不能分配的未分配利润不断增加。原来的“三线企业”和现行的软件产业和集成电路产业都有这样类型的税收返还。随着财政部财会〔2002〕18号《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关解答》（一）的发布，能否可考虑参照上述问答解释的口径，将指定用途的所得税返还视同专项拨款，要求公司将收到的指定用途的所得税返还计入长期应付款，在公司按照指定用途使用后再按照做相应的会计处理。
另外，关于“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”是否属于非经常性损益，《1号问答》也没有明确的规定。因为《1号问答》发布的时间是2001年4月25日，当时的《企业会计制度》刚刚执行，有关“八项计提”的工作刚刚开始全面实施，个别认定坏账准备，大额计提减值准备及其转回的现象还比较少见。随着相关法规的逐步完善，当公司面临可能会连续两年亏损而被特别处理或者撤消特别处理时，公司可能会通过计提大额坏账准备、减值准备和处理不良资产等方式在某一年度形成巨额亏损，为在第二年取得较好财务状况和经营成果打下良好的基础；或者在前一年度依据谨慎原则对实际还有可能收回的款项或者投资，通过个别认定计提大额坏账准备、减值准备，在以后实际收回年度再予以转回。在这种现象日益增多的状况下，对于“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”再不作进一步的明确规定，就会导致实际披露的“百花齐放”。例如ST吉发，其原大股东清偿欠款冲回坏账准备使公司管理费用减少，公司未作为非经常性损益披露。因为撤消对公司的ST，一个重要条件是公司扣除非经常性损益后的净利润为正值。与之类似的是，同济科技今年的净利润为2048万元，其去年其长期投资减值准备转回就有1000万元，占净利润的近50%。对此，公司也没有作为非经常性损益予以披露。
2.披露口径不一，披露数据欠准确
从第四次执行《1号问答》的情况来看，不少上市公司对非经常性损益的理解还存在很大的差异，对非经常性损益项目的披露口径仍不一致，所披露数据的计算也存在不少问题，这使得投资者对此很难进行横向比较。问题主要表现在以下几个方面：（1）非经常性损益项目未扣除所得税影响数；（2）将“股权投资差额的摊销”和“坏账准备”等错误地作为非经常性损益项目计算；（3）简单地将“投资收益”、“利息收入”、“财务费用”全部归为非经常性项目；（4）不少公司未将先征后返的所得税作为“补贴收入”处理，从而也未将返还的所得税款反映在非经常性损益中。
3.披露内容欠充分
从年报的披露情况来看，不少公司披露得过于笼统，只是简单地照搬利润表中相关科目的数据，而没有按照《1号问答》披露其交易的类别。例如，很多公司仅仅披露了“营业外收支净额”一个大项的数据，而“营业外收支”项目包括固定资产盘盈盘亏、处置固定资产损益、出售无形资产损益、债务重组损失、非货币性交易损益、固定资产无形资产减值准备等多类交易，简单的一个汇总的数据使投资者很难从中获取新的有效信息。
4.注册会计师没有对非经常性损益项目和金额进行认真审核
尽管《1号问答》明确要求，“公司招股说明书、定期报告、申请发行新股材料中的财务报告若需经审计或审核，公司应同时要求注册会计师对其所披露的经审计或审核财务报告期间的非经常性损益的真实性、准确性与完整性进行核实。”但没有一家上市公司因为非经常性损益的原因而被出具非标准无保留意见，由此可以从一个侧面反映注册会计师对此关注的不够。
几点建议
目前，新股发行的盈利指标已采用扣除非经常性损益后的净资产收益率指标，而且撤消对公司的特别处理的一个重要条件是公司扣除非经常性损益后的净利润为正值，这使得非经常性损益项目的披露和计算显得尤为重要。因此建议如下：
1.进一步完善《1号问
建议在以下几方面进一步完善《1号问答》：（1）删除“关联交易显失公允”的这一规定，鉴于财政部财会[2001]64号文件《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》中关联交易显失公允形成的价差已经计入资本公积（关联交易价差），能够计入收入的部分应当视同“正常”的收入；（2）建议对于营业范围不包含证券投资的上市公司，将其获取的短期证券投资收益（包括参与新股网下配售的收益）界定为非经常性损益。（3）明确规定带有指定用途的税收返还不计入补贴收入，可以视同国家拨入的具有专门用途的拨款参照财政部财会字[2000]3号文件进行会计处理。（4）尽快落实证监会有关部门的精神，将“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”之类的问题在修订的《1号问答》中予以明确——日常根据会计制度规定计提各项减值准备为经常性损益；坏账（减值）准备的转回是由于以前年度已经计提的坏账（减值）准备与生产经营没有直接的关系、又是一次发生的，依据非经常性损益的定义应认定为非经常性损益。
2. 进一步规范非经常性损益的披露格式要求
从年报的披露来看，非经常性损益项目的披露杂乱无章，披露口径很不一致，这不便利于投资者对不同的公司进行横向比较，因此有必要在定期报告准则中对非经常性损益项目的披露规定统一的格式要求。建议按照《1号问答》的要求将非经常性项目作为利润表的附表予以披露。披露同时应突出重要性的原则，对于占净利润10%以上的非经常性项目应予以详细的注释，对于上表中占非经常性损益总金额比例的绝对值不足10%的项目可以并入“其它营业外损益”一项。上述项目均应以扣除所得税影响数后的金额填写。同时，在定期报告其他部分披露涉及到有关非经常性损益时，必须注明是否含税。
对于《1号问答》应该涉及的项目实行强制披露制度；对于《1号问答》中可能涉及的项目，公司若不将上述事项不作为非经常性损益，应当说明其原因及涉及金额。
3. 进一步限制上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的行为
中国证监会《上市公司新股发行管理办法》和《关于做好上市公司新股发行工作的通知》发布以后，上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的原因主要是以下两个方面（1）避免特别处理或暂停上市；（2）谋求达到盈利预测或银行同期利率水平。
为进一步限制上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的行为，建议：（1）将“连续三年扣除非经常性损益后的净利润为负”作为确认ST的一条标准；（2）将“连续五年扣除非经常性损益后的净利润为负”作为确认暂停上市的一条标准；（3）为了与盈利预测的口径保持一致，衡量公司是否达到盈利预测，应以扣除预测以外的非经常性损益前后的净利润孰低为基准；明确规定：衡量公司发行新股当年的加权平均净资产收益率是否达到6%或银行同期利率水平，应以扣除非经常性损益前后的净资产收益率孰低为基准，
4.进一步加强注册会计师的审核作用
鉴于扣除非经常性损益后的净资产收益率是企业进行再融资的核心指标之一，同时撤消对公司的特别处理的重要指标是扣除非经常性损益后净利润为正值，为了提高非经常性损益项目披露的准确性，监管部门在年报或半年报披露时对上市公司应特别强调《1号问答》的要求——公司定期报告若需经审计或审核，公司应同时要求注册会计师对其所披露的经审计或审核财务报告期间的非经常性损益的真实性、准确性与完整性进行核实。
文／杨金忠
本文链接地址：http://www.oyaya.net/fanwen/view/145447.html
非经常性损益披露存在的问题
1.《1号问答》有待完善
《1号问答》规定：“交易价格显失公允的关联交易导致的损益”属于非经常性损益，
2001年12月21日财政部财会[2001]64号文件《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》发布以后这一规定似有必要予以删除。
另外，目前上市公司通过二级市场股票投资收益和作为法人投资者参与新股的网下配售获取的收益越来越多，这些收益发生的金额和频率都具有极大的不确定性，而《1号问答》对这些收益是否应界定为非经常性损益也缺乏明确规定。
此外，《1号问答》对指定用途的所得税返还是否计入补贴收入，没有明确规定。年报披露中有些公司将这些带有指定用途的所得税返还计入了补贴收入，通过利润表，最终计入年末未分配利润，这种指定用途的返还是不能分配的，这样，随着时间的推移，就会导致留存收益中不能分配的未分配利润不断增加。原来的“三线企业”和现行的软件产业和集成电路产业都有这样类型的税收返还。随着财政部财会〔2002〕18号《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则有关解答》（一）的发布，能否可考虑参照上述问答解释的口径，将指定用途的所得税返还视同专项拨款，要求公司将收到的指定用途的所得税返还计入长期应付款，在公司按照指定用途使用后再按照做相应的会计处理。
另外，关于“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”是否属于非经常性损益，《1号问答》也没有明确的规定。因为《1号问答》发布的时间是2001年4月25日，当时的《企业会计制度》刚刚执行，有关“八项计提”的工作刚刚开始全面实施，个别认定坏账准备，大额计提减值准备及其转回的现象还比较少见。随着相关法规的逐步完善，当公司面临可能会连续两年亏损而被特别处理或者撤消特别处理时，公司可能会通过计提大额坏账准备、减值准备和处理不良资产等方式在某一年度形成巨额亏损，为在第二年取得较好财务状况和经营成果打下良好的基础；或者在前一年度依据谨慎原则对实际还有可能收回的款项或者投资，通过个别认定计提大额坏账准备、减值准备，在以后实际收回年度再予以转回。在这种现象日益增多的状况下，对于“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”再不作进一步的明确规定，就会导致实际披露的“百花齐放”。例如ST吉发，其原大股东清偿欠款冲回坏账准备使公司管理费用减少，公司未作为非经常性损益披露。因为撤消对公司的ST，一个重要条件是公司扣除非经常性损益后的净利润为正值。与之类似的是，同济科技今年的净利润为2048万元，其去年其长期投资减值准备转回就有1000万元，占净利润的近50%。对此，公司也没有作为非经常性损益予以披露。
2.披露口径不一，披露数据欠准确
从第四次执行《1号问答》的情况来看，不少上市公司对非经常性损益的理解还存在很大的差异，对非经常性损益项目的披露口径仍不一致，所披露数据的计算也存在不少问题，这使得投资者对此很难进行横向比较。问题主要表现在以下几个方面：（1）非经常性损益项目未扣除所得税影响数；（2）将“股权投资差额的摊销”和“坏账准备”等错误地作为非经常性损益项目计算；（3）简单地将“投资收益”、“利息收入”、“财务费用”全部归为非经常性项目；（4）不少公司未将先征后返的所得税作为“补贴收入”处理，从而也未将返还的所得税款反映在非经常性损益中。
3.披露内容欠充分
从年报的披露情况来看，不少公司披露得过于笼统，只是简单地照搬利润表中相关科目的数据，而没有按照《1号问答》披露其交易的类别。例如，很多公司仅仅披露了“营业外收支净额”一个大项的数据，而“营业外收支”项目包括固定资产盘盈盘亏、处置固定资产损益、出售无形资产损益、债务重组损失、非货币性交易损益、固定资产无形资产减值准备等多类交易，简单的一个汇总的数据使投资者很难从中获取新的有效信息。
4.注册会计师没有对非经常性损益项目和金额进行认真审核
尽管《1号问答》明确要求，“公司招股说明书、定期报告、申请发行新股材料中的财务报告若需经审计或审核，公司应同时要求注册会计师对其所披露的经审计或审核财务报告期间的非经常性损益的真实性、准确性与完整性进行核实。”但没有一家上市公司因为非经常性损益的原因而被出具非标准无保留意见，由此可以从一个侧面反映注册会计师对此关注的不够。
几点建议
目前，新股发行的盈利指标已采用扣除非经常性损益后的净资产收益率指标，而且撤消对公司的特别处理的一个重要条件是公司扣除非经常性损益后的净利润为正值，这使得非经常性损益项目的披露和计算显得尤为重要。因此建议如下：
1.进一步完善《1号问
答》
建议在以下几方面进一步完善《1号问答》：（1）删除“关联交易显失公允”的这一规定，鉴于财政部财会[2001]64号文件《关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定》中关联交易显失公允形成的价差已经计入资本公积（关联交易价差），能够计入收入的部分应当视同“正常”的收入；（2）建议对于营业范围不包含证券投资的上市公司，将其获取的短期证券投资收益（包括参与新股网下配售的收益）界定为非经常性损益。（3）明确规定带有指定用途的税收返还不计入补贴收入，可以视同国家拨入的具有专门用途的拨款参照财政部财会字[2000]3号文件进行会计处理。（4）尽快落实证监会有关部门的精神，将“大额计提坏账准备、减值准备及其转回”之类的问题在修订的《1号问答》中予以明确——日常根据会计制度规定计提各项减值准备为经常性损益；坏账（减值）准备的转回是由于以前年度已经计提的坏账（减值）准备与生产经营没有直接的关系、又是一次发生的，依据非经常性损益的定义应认定为非经常性损益。
2. 进一步规范非经常性损益的披露格式要求
从年报的披露来看，非经常性损益项目的披露杂乱无章，披露口径很不一致，这不便利于投资者对不同的公司进行横向比较，因此有必要在定期报告准则中对非经常性损益项目的披露规定统一的格式要求。建议按照《1号问答》的要求将非经常性项目作为利润表的附表予以披露。披露同时应突出重要性的原则，对于占净利润10%以上的非经常性项目应予以详细的注释，对于上表中占非经常性损益总金额比例的绝对值不足10%的项目可以并入“其它营业外损益”一项。上述项目均应以扣除所得税影响数后的金额填写。同时，在定期报告其他部分披露涉及到有关非经常性损益时，必须注明是否含税。
对于《1号问答》应该涉及的项目实行强制披露制度；对于《1号问答》中可能涉及的项目，公司若不将上述事项不作为非经常性损益，应当说明其原因及涉及金额。
3. 进一步限制上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的行为
中国证监会《上市公司新股发行管理办法》和《关于做好上市公司新股发行工作的通知》发布以后，上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的原因主要是以下两个方面（1）避免特别处理或暂停上市；（2）谋求达到盈利预测或银行同期利率水平。
为进一步限制上市公司通过非经常性损益粉饰财务业绩的行为，建议：（1）将“连续三年扣除非经常性损益后的净利润为负”作为确认ST的一条标准；（2）将“连续五年扣除非经常性损益后的净利润为负”作为确认暂停上市的一条标准；（3）为了与盈利预测的口径保持一致，衡量公司是否达到盈利预测，应以扣除预测以外的非经常性损益前后的净利润孰低为基准；明确规定：衡量公司发行新股当年的加权平均净资产收益率是否达到6%或银行同期利率水平，应以扣除非经常性损益前后的净资产收益率孰低为基准，
4.进一步加强注册会计师的审核作用
鉴于扣除非经常性损益后的净资产收益率是企业进行再融资的核心指标之一，同时撤消对公司的特别处理的重要指标是扣除非经常性损益后净利润为正值，为了提高非经常性损益项目披露的准确性，监管部门在年报或半年报披露时对上市公司应特别强调《1号问答》的要求——公司定期报告若需经审计或审核，公司应同时要求注册会计师对其所披露的经审计或审核财务报告期间的非经常性损益的真实性、准确性与完整性进行核实。
文／杨金忠
《非经常性损益：利润调节器？——沪市上市公司2002年报非经常性损益披露分析(第2页)》
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