论出口退税制度的法理基础
3、出口税与国内税之间存在替代效应。税收收入主要包括国内税收入与出口税收入两部分，因此在税收收入总需求一定的情况下，出口税与国内税之间会产生替代效应。如果对出口货物免征税，则由此产生的财政缺口势必需要通过增加国内税来填补，这样会增加国内税的效率损失。因此在决定是否开征出口税及确定出口税规模时，既要衡量国内税与出口税的替代效应，又要全面考虑本国的经济政策和财政收入目标等多方面的现实需要。
4、征管缺陷。政府凭借征税权纠正市场失灵，但由于政府官员的素质问题和信息不完全、不对称等因素将导致政府干预失灵，从而在征税领域产生征管缺陷。我们同样可以理解纳税人和税务官员总是在征税与偷税、骗税与反骗税领域不断进行博弈的情形。我国目前少征多退和出口骗税严重的情况表明，在出口退税领域所进行的博弈过程中政府所处的劣势，这种情况迫使政府不得不改革出口退税制度。
综上分析可知，现实中的出口退税制度可以而且也应当是相对中性的。一方面，税收中性原则严格落实到出口退税政策上，应体现为对出口产品所含的国内流转税进行彻底退税，退税率与征税率完全一致，这应是出口退税机制的理想目标。另一方面，税收调控原则在出口退税政策方面，则表现为对征税率与退税率之间存在差异的运用，从而有助于国家特定政策目标的实现，这是各国实行出口退税制度的普遍现实性。换言之，税收中性和税收调控是出口退税税收政策制定的两极，税收中性是其上限（即最高按征税率确定退税率，否则就有补贴之嫌），税收调控是下限。好的税收政策，既不能高于税收中性的上限（即税收的调控超过市场自身调节），造成过多的额外负担，也不能低于税收调控的下限，否则，无法实现税收在弥补市场失灵方面的积极作用，应寻找二者之间的最佳结合点。
三、我国出口退税法律制度改革的必由之路——税收中性与税收调控的有机结合
我国出口退税改革一直是大家关注的焦点，从2004年 1月1日起开始施行的新一轮出口退税制度改革，是我国应对目前不断发展变化的国内外经济形势，推动经济增长的一个新的尝试。
（一）我国出口退税的沿革与现状
我国实行出口退税政策始于1985 年。1994 年的财税改革，结合增值税条例的全面实施，重申了对出口商品实行整体税负为零的零税率政策。从 1994 年至2003年的 10年间，根据我国中央财政承受力与国际经济形势的变化，出口退税率几经调整。应该肯定，⑤出口退税对增强我国出口产品的国际竞争力，推动出口增长发挥了重要作用，但也存在很多严重的问题，突出表现为：出口退税结构，不适应优化产业结构的要求；出口退税数额超出了中央财政的承受能力；出口退税的负担机制，不利于出口贸易的科学、规范管理。
目前，我国虽可称为外贸大国，但还称不上是外贸强国。由于我国出口产品结构相对单一、高附加值产品比重较低，出口市场存在危机，企业盲目扩大出口、恶性竞争、低价竞销，也给了国外的贸易保护主义以口实。因此，进一步优化贸易结构，提高出口竞争力，在技术和质量上逐步向世界一流水平看齐，为世界市场提供高技术含量的商品和服务已变得刻不容缓。
（二）出口退税制度改革的内容
2003 年 10 月，经国务院批准，我国对出口货物退税制度进行重大改革，有关措施从 2004 年起正式实施。这次出口退税改革的指导思想和基本原则是：“新账不欠，老账要还，完善机制，共同负担，推动改革，促进发展”。改革的主要内容是：
1、 本着“适度、稳妥、可行”的原则，对出口退税率进行了结构性调整，适当降低了出口退税率（平均水平降低 3 个百分点）。⑥
2、加大中央财政对出口退税的支持力度。从 2003年起，中央进口环节增值税和消费税收入的增量首先用于出口退税。
3、 建立中央和地方财政共同负担出口退税的新机制。从 2004起，以 2003 年出口退税实退指标为基数，对超基数部分的应退税额，由中央与地方按照 75：25“的比例分别负担。
4、 结合出口退税机制改革推进外贸体制改革。主要是通过完善法律保障机制等，加快推进生产企业自营出口和外贸出口代理制，降低出口成本，进一步提升我国商品的国际竞争力。同时，结合出口退税率的调整，进一步优化出口产品结构，提高出口整体效益。
5、 累计欠退税由中央财政负担。
（三）出口退税制度改革的特点
1、标本兼治——试图从根本上解决出口退税问题。（1）出口退税改革与增值税改革同时进行。出口退税涉及两个税种，即增值税和消费税，其中主要为增值税。一个国家增值税税制的特性决定了其出口退税制度的选择，解决出口退税问题的根本之道在于解决增值税的制度设计问题。增值税税种规范，其出口退税运作方式也规范，否则相反。改革和完善我国出口退税制度必然要求出口退税运作方式与增值税制相配套，真正形成内在的、有机结合的整体。其中，关键是要尽快实现增值税由生产型转向消费型，以有利于出口退税中性目标的实现。（2）关于退税负担与分税制。从市场经济国家的经验看，出口退税的负担机制应与税收分享体制基本一致。我国增值税地方分享 25%，而出口退税则由中央财政全额负担，利益分享与责任分担不对称。此次建立共同分担机制，符合分税制要求，有利于从根本上解决出口欠退税的问题，也有利于从一定程度上抑制地方群体性骗取出口退税问题的产生。
2、立足于国情，遵循国际惯例。（1）出口退税税率的调整符合国际惯例。按照WTO的规则，出口退税的最大力度不能超过“零税率”，否则将被视为对出口产品的政府补贴而受到制裁。但一国可以根据自己的政治、经济目标和财政承受能力，从实际出发，在法定征税税率以内确定适当的出口退税水平，既可以选择退税和不退税，也可以选择多退税和少退税。（2）借国际规则扩大对农产品的支持。目前农产品的各种政策支持还没有纳入 WTO的框架之内，所以各国都运用出口退税政策对农产品进行支持。我国新的出口退税政策对农产品也做了特别的规定：现行出口退税率为5%和 13%的农产品和现行出口退税率为13%的以农产品为原料加工生产的工业品，维持原有的
退税率；对部分农产品的加工行业的产品还提高了退税率。（3）借出口退税改革，力求减少与主要贸易伙伴的贸易摩擦。一方面，以美国为首的少数发达国家强烈要求人民币升值，人民币升值的实际压力存在；另一方面，近年来我国商品在外国经常遭到反倾销的调查，虽然其中有贸易保护的原因，但也与出口商品的竞相压价有关，而这主要是基于国家退税的支持。所以此次改革既要缓解国际社会对人民币升值的预期，又要培育和发展出口商品的竞争力。
3、从国家产业政策出发，发挥税收调控职能。（1）税率调整的差异体现国家的产业政策。新政策根据不同产品国际竞争力和国内需求情况，对出口退税率进行了结构性调整，适当降低出口退税率，区别不同产品调整退税率：对国家鼓励出口的产品退税率不降或少降；对一般性出口产品的退税率适当降低；对国家限制出口的产品和一些资源性产品多降或取消退税。对出口货物的退税率实行差别待遇，有利于推动我国出口产品结构和产业结构的优化和调整。（2）推动其他配套制度的改革。这次出口退税机制的改革，为深化外贸体制改革创造了条件；历史欠退税问题的解决，有助于缓解企业资金紧张的矛盾，为企业加快发展创造条件；新的退税机制保证“新账不欠”，将提高生产企业通过代理制扩大出口的积极性，有助于推动我国外贸代理制的发展。
4、从提高效率角度，体现税收中性原则。出口欠退税与出口骗税问题是我国出口退税面临的突出问题。中央与地方在出口退税上的收支责任不对称，对发达地区的隐性转移支付，造成地方政府在“增收”与“退税”上的激励不对称，再加上实践中的征管缺
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