税收的优先效力

、罚款和没收违法所得的竞合

对一些特殊利益和费用，税收是不能优先行使的。这些利益和费用主要是指生存性费用，如职工工资，和费用性利益，如破产费用、司法费用等。在前述特别法规定中的职工工资、储蓄的本金和利息，以及保险金均属于生存性利益的范畴。清算中的费用、劳动保险费用等则属于费用性利益。

在私法中尽管生存性利益可以优先于普通债权受偿，但其并不能优先于已设定担保的债权。但在税法中，从前述法律法规中关于生存性利益受偿顺序的规定，我们可以看出生存性利益是可以优于税款受偿的。这是税法生存权保障原则的体现。保障生存权乃是宪法层次的要求。我国宪法规定：“国家尊重和保障人权。”而生存权是人权中最基本的内容，它是指人性的尊严不可侵犯的权利，是属于宪法上的基本价值决定。生存权保障具体体现到税法中来，则为课税不应当危害到公民的生存，国家只能就不影响公民生存所必要的财产部分加以征收。这里的公民不仅包括纳税人，还应当包括与纳税人的家属，以及与纳税人有关的其他公民，例如纳税人所经营公司的职工。使生存性利益优先于税收债权，例如职工工资，可以使职工的生存得到有效的保护，否则，如果职工生存无法得到保障的话，必然引起社会动荡。

费用性利益优先于税收债权，是指一些清算费用、破产费用、保存费用等为债权人的共同利益而发生或者为实现债权所必需的费用。由于这些费用的支出是有利于所有债权人，因此，应当优先于税收债权而受偿。

与税收的性质所不同的是，罚款和没收违法所得具有惩罚或制裁的性质，而其所具有公益性远不如税收，所以税收与罚款、没收违法所得发生竞合时，应当确认税收的优先效力(第3页)。

「注释」

① 金子宏著：《日本税法原理》，刘多田，杨建津，郑林根译，中国财政经济出版社1989年版，第18-19页。

② 美浓部达吉著：《公法与私法》，黄冯明译，台湾商务印书馆1937年版，第70夜。

③ 同②，第71页。

④ [美]丹尼斯 C. 缪勒著：《公共产品选择理论》，杨春学等译，中国社会科学出版社1999年版，第16页。

⑤ 同④，第49页。

⑥ 同④，第16页。

「参考资料」

〔1〕金子宏著：《日本税法原理》〔M〕，刘多田，杨建津，郑林根译，北京：中国财政经济出版社，1989.

〔2〕熊伟：《税收优先权研究》〔J〕，载《珞珈法学论坛》（第二卷），武汉大学出版社，2002.