试论我国分税制立法问题

　　构建科学、规范的分税制财政体制立法（简称“分税制立法”）体系是建立和完善社会主义市场经济法律体系的一项重要任务。1994年实施的分税制财政体制改革虽已初显成效，并从整体上勾画出我国财政体制立法的基本框架，但尚未构建出形式完备、内容规范的分税制立法体系。为进一步适应社会主义市场经济发展的需要，推进我国财政体制改革和立法，从理论和实践的结合上探讨我国分税制立法的若干基本问题，已显得十分必要。

　　（一）分税制的立法界定

　　财政体制，又称财政管理体制，经济学中的通说认为，它是“在财政管理中，划分各级政权之间以及国家与企事业部门、单位之间的职、责、权力和相应利益的制度” .[1]除通说之外，还有以下三种主要观点：财政体制是划分中央与地方以及地方各级财政收支范围和管理权限的制度；[2]财政体制是划分各级政府财力和财权的法规；财政体制既是财政管理制度又是财政分配关系。据此，我们认为，学者们均是从不同角度来界定财政体制的。实际上财政体制和财政体制法的涵义是不同的。国家立法时须首先界定财政体制的概念，否则会引起歧义。换言之，立法界定财政体制时，可参照但不宜直接引用上述某一种关于财政体制的定义，应综合考虑一些特殊因素，具体包括：（1）财政体制的法定涵义应与社会主义市场经济体制保持一致。在计划经济体制下，政府的经济事权十分广泛并且直接延伸到经济组织内部，政府财政管理权的范围较广。在市场经济体制下，政府的经济事权一般不直接介入经济组织内部，财政体制不直接决定国家和企事业单位、个人间的分配关系。（2）财政体制的法定涵义应是具体的而不是抽象的，是明确的而不是模糊的。（3）财政体制的法定涵义还应与财税法的其他法律规范相衔接。因此，财政体制可界定为划分各类、各级国家机关之间财政权的制度。相应地，财政体制法就是调整各类、各级国家机关之间财政权分配关系的法律规范的总称。简言之，财政体制法就是财政分权法，它在财政法体系中居基本法地位。各类、各级国家机关依财政体制法划定的财政权来理顺财政分配关系。

　　财政体制受经济体制的影响而形成集权式和分权式两种基本形式，分税制就是一种分权式的财政体制，故称之为分税制财政体制。关于分税制问题，在我国除少数学者主张它仅为一种税收体制外，[3]通常将其定义为“在中央与地方政府之间以及地方各级政府之间以划分各级政府事权为基础相应划分财权和财力的一种分权式财政体制”。[4] 应当指出的是，上述定义虽在一定意义上反映了分税制的实质问题，但并未涵盖分税制的全部内容。概言之，分税制是依法划分各类、各级国家机关之间财政权的制度。从各国分税制立法的实践看，我们认为，分税制至少应包含以下几方面的涵义：

　　1.分税制是一种涉及多种财政要素、多种财政行为的综合性财政体制。以法定形式划分税收收入是划分财力的关键，而财力的形式受制于财政权的划分，财政权的分配又是依据各类、各级国家机关的性质和职责的，通过分税制可以将财政权分配关系的各个方面联系起来，因此，分税制是一种含税收管理体制的财政体制。财政权由财政立法权、财政行政权、财政司法权构成，分税制立法必须划清三种不同属性的财政权并进行合理分配。

　　2.分税制是分设机构、划分事权、划分财政权三者相统一的财政体制。依我国宪法，财政权中的立法、行政、司法三种权力是分别由不同国家机关行使的。世界上不少国家还分设国家税务行政机关与地方税务行政机关，并设置了专门的税务司法机关。各类国家机关的职责不同，事权也不一样，划分财政权应与各自的事权相一致。机构分设的目的是为了划分事权和财政权，划分财政权和事权亦要求机构分设。

　　3.分税制是市场经济国家共同选择的一种分权式财政体制。市场经济是自主、分权的经济，它为分税制的实施创造了条件，即中央和地方在政治上和经济上进行适当分权。分税制作为一种分权式财政体制与经济体制是一致的。在中央高度集权的计划经济体制下，地方并无独立的财政权，缺少实施分税制的基础。

　　4.分税制是一种以配套齐全的法律体系进行保障的规范化财政体制。从一定意义上讲，市场经济是法治经济，这无疑要求构建完善的财政体制法。在市场经济国家，通常在宪法中明确规定实行分税制，并在宪法中确认各类国家机关的职责及相应的事权，为分税制提供国家基本法上的依据。在此基础上，通过法律将分税制各个方面的制度以法律形式固定下来。

　　（二）分税制立法模式的选择

　　应当进一步指出的是，各国分税制立法受诸多因素的影响，在分权措施及分权程度上是不相同的。概括起来，分税制立法可以分为相对分权与绝对分权两种立法模式。前者是将财政立法权和财政行政权主要集中于中央，同时赋予地方国家机关一定的财政立法权和财政行政权，中央与地方财政收支范围虽相对明确，但亦有交叉，上级政府对下级政府转移支付的规模较大。后者则在中央与地方之间的财政分权较彻底，中央与地方各自的财政立法权、财政行政权和财政收支范围非常明确，互不交叉，上级政府对下级政府一般性转移支付的规模不大。那么，从实际出发，我国应选择何种分税制立法模式呢？我们认为，我国现行的经济体制、政治体制和立法体制决定我国分税制立法的模式应为相对分权式。

　　1.分税制立法模式应与国家经济体制相适应。财政体制法是处理中央和地方财政权分配关系的准则，是具体的财政体制在法律上的反映。财政体制既受经济体制的制约，又构成经济体制的一部分。集权经济体制下的财政体制法所规定的中央与地方财政分权水平较低甚至不实行分权，这种立法模式现已被越来越多的国家所扬弃。在我国建立和发展社会主义市场经济体制的进程中，多种所有制并存和发展决定国家财政收入的主要来源是税收；多种利益格局并存要求实行分税制；市场机制和宏观调控都是社会主义市场经济体制的重要内容，同时发挥市场机制和宏观调控在国民经济运行中的作用，必然促使中央适当集中财政权以形成实施宏观调控的手段和财力，同时，分配给地方一定的财政权，以调动地方的积极性。

　　2.分税制立法模式应与国家政治体制保持一致。我国是单一制的社会主义国家，中央与地方之间的权力划分遵循民主集中制的原则，在中央的统一领导下充分发挥地方的主动性、积极性，这决定我国财政权以中央统一为主、地方分权为辅。即与宏观调控相对应的财政权必须统一在中央，适应市场调节的财政权由地方行使。在税收体制中设置中央与地方共享税就是政治上相对分权原则的体现。

　　3.分税制立法模式应与国家立法体制保持协调。从严格意义上讲，我国实行两级立法体制。在中央，全国人民代表大会及其常务委员会统一行使国家立法权；在地方，省级（或省级人民政府所在地的市、国务院批准的较大的市）人民代表大会根据本行政区域的具体情况和实际需要，在不同宪法、法律、行政法规相抵触的前提下，可以制定和颁布地方性法规。十一届三中全会以来，为了推动改革、开放政策的实施，国务院曾制定了一批税收方面的暂行条例，这并不表明国务院是立法机关，更不表明国务院制定税收暂行条例构成

一级独立的中央立法，因为国务院制定税收暂行条例是根据全国人民代表大会的委托进行的授权性立法。同理，省级（或省级人民政府所在地的市、国务院批准的较大的市）人民政府根据省级（或省级人民政府所在地的市、国务院批准的较大的市）人民代表大会进行的授权性立法亦不构成一级独立的地方性立法。由于财政体制法在财政法体系中居主导地位，显然，财政体制法的表现形式应为全国人民代表大会制定的法律。

　　（三）分税制立法内容的建构