完善和规范税收行政执法的建议

    完善和规范税收行政执法立法是基础，执法是核心，监督是保障。我国税收行政执法已经建立了良好的基础，现阶段的重点工作是发挥优势、巩固成果、加强监督、改善环境。

    （一）完善税收法律体系

    规范的税收行政执法需要完整的税收法律体系的支持，完善税收法律体系是税收行政执法的前提和基础。法律规定税收行政执法权的授权，规定税收行政执法的行为规范，规定税收行政执法权的监督和保障。

    完善基础性的税收法律体系，主要做好以下几项工作：一是拟定税收基本法，短期内在修订宪法不易的情况下，继续拟定税收基本法是可行之举。在税收基本法中明确一些税收基本法律问题，以统领和协调单行税收实体法与实体法之间，实体法与程序法之间，以及与其他法律之间的关系。税收基本法要对税收共性问题做出基本规定：如对政府是否拥有征税权做出严格规定，税种设置的基本原则，税收管辖范围及权限，税收管理体制，中央与地方税权划分，违法责任追究，税收司法保障，纳税人权利与义务等，以达到在税收领域内统一和规范。二是拟定税务机构组织法或条例，规范税务机构设置，组织形式，职责职权，管理体制等等。三是单行税种的暂行条例上升到实体税收法律，增强税法的权威性、规范性、严肃性和稳定性。四是立法要规范。立法要降低规范的弹性，提高规范的可操作性，增强规范的严密性、科学性；同时，立法机关要及时制定、公布全国统一实施的配套规范——实施细则，以保证法律正确顺利实施，增强透明度。税法解释权应属立法机关，执法机关不能自行制定有决定效力的解释和规定

    综合以上各点，完善的税收法律体系包涵：以宪法为统领，以税收基本法为税收法律的基础；划分实体法和程序法，将单行税收条例上升为法律；依据法律授权，由相应立法部门做出法律规定；依据法律规定和税收管理权限，对税收具体问题做出具体规定，以利于税收行政执法行为的规范进行。

    （二）规范税收行政执法程序

    规范税收行政执法程序是指税务机关实施税务行政执法行为所应遵循的方式、步骤、时间和顺序。税务行政执法程序最重要的原则和特征是程序法定。在我国已有的行政程序法中，除行政处罚法、税收征管法、国家赔偿法等外，还有程度不同的规定散在各级行政法规文件中，这些法律法规为我们规范税收行政执法程序奠定了一定的基础。为了促使税收行政执法权更进一地公正、合理行使，加强税收征收管理，总结国内经验，借鉴国外做法，有必要程序制度来规范税收行政执法行为。程序制度主要有：

    第一，税务公开制度。这是一个具有很强的规范性和约束力的重要制度，在税收实践工作中，我国提出的税务执法“八公开”制度在21世纪税务人力、资源开发国际会议上引起了强烈反响。因此，将税收执法依据公开，执法信息公开，处理决定公开，执行裁决等公开，以利纳税人行使自己的权利，促进税务行政执法权力的正确使用，从而遏制腐败的产生将起重要作用。

    第二，税务相关人回避制度。税收征管法第12条规定：“税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。”这为税收执法人员在执行公务时履行公正行为有了法律依据，也使税务执法取得公正结果增强了保障。

    第三，税务相对人参与制度。纳税人对税务机关所做出的决定，享受陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。促使税务行政机关公正执法，纳税人的权益得到保障。

    第四，说明理由制度。我国行政处罚法有规定：行政主体在做出行政处罚决定之前，应将处罚决定、事实、理由、依据告之当事人，对当事人依法享有的权利也应告知。这对税收行政处罚前的理由说明同样适用。

    第五，时效制度。行政处罚法对时效均有规定，对税务机关提高行政效率同样提出了要求。

    此外，合议制度，复审制度，咨询制度，顺序制度，保密制度等程序性制度，都对规范税收行政执法权起着重要作用。我们税务行政执法机关和执法人员都应该严格和规范税收行政执法程序，以达到依法治税的目的。

    （三）严格税收行政执法监督

    多数发展中国家法律制度不健全，执法环境比较差，对税收行政执法监督也相当重视。税务执法人员是否真正履行执法责任，执法行为是否合法规范，应通过税收行政行为执法监督做出公平、公正、公开的评价，进而推动税收法制建设，推进依法治税的进程。

    1.从法律上强化对权力的监督制约。权力与监督制约是现代社会的一对矛盾体，税收行政执法权必须在相应的监督制约之下，这是依法治税的基础和保证。严格对税收执法权力的监督制约，须做好三个方面的工作：一是在宪法或税收基本法上原则规定权力授予和权力限制程序，二是建立税收法律监督体系，三是依法培育相应的权力机制。权力从法律出，这是对权力监督制约的基本要求，但法律规定权力要避免弹性化和模糊化，例如，对税收自由裁量权的规定，在实际执行中易出现主观臆断，难以体现公正规范的问题，需要在三方面做出努力：一是在适用标准和适用幅度上做出可操作性规定；二是为了从根本上堵塞权力不受监督制约的漏洞，就要对权力进行分解，对税收行政执法权力也要合理进行分解，以制约权力的滥用；三是对有弹性的、模糊的特殊规定则是越少越好。

    2.建立健全税收执法监督体系。税收行政执法监督按主体划分，可分为内部监督和外部监督。内部监督是指上级税务机关对下级税务机关，税务机关对税务人员的监督。外部监督分为行政监督（如党委、政府、人大、政协等）、纳税人监督、社会监督等。内外部共同监督组成税收执法监督体系。在内部监督中又可分税收行政执法事前监督、事中监督、事后监督，特别是对重要环节和重点岗位予以税收行政执法行为全过程监督。

    3.提高公务员法律知识水平，保护公务员税收执法积极性。开展执法人员的法律培训，增强遵纪守法自觉性。现在实行的税收执法错误追究制度，实际上是追究税务执法人员失职行为的制度，对违法失职的税务人员可依据公务员条例等法律予以惩戒，但对税务执法人员力所不及所造成的错误，要区分情况，不能一概处罚，以保护税收执法人员依法治税的积极性。

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    我国两套税务机构的存在，难免出现税收行政执法的欠缺或交叉。1.应在法律、法规上明确划分各自职责，避免职责交叉；2.规定税收行政执法矛盾协调解决原则、程序和具体办法；3.设立专职职能机构，负责研究、协调和解决国、地税两个税务机构之间的各种问题。

    （五）改善税收行政执法环境

    我国与发达国家相比，税收行政执法的环境还没有根本改善。彻底改善税收行政执法环境，必须从以下几