欧洲法院在税收协调中的作用及对我国的启示
在禁止征收关税或类似税收问题上，也存在例外，包括（1）成员国为进口国提供服务而就此收费；（2）作为成员国国内法的一般制度，对进口产品和国产品基于相同的标准都征收的税费；（3）履行共同体法所施加的检验义务而就此征收税费。[12]欧洲法院虽然原则上同意这些例外，但在审查时非常严格。在Bresciani v. Ammisintrazione Italiana delle Finanze案[13]中，意大利对进口的生牛皮实施强制卫生检验并为此收费。欧洲法院认为，成员国政府实施卫生检验是为了公众利益，不是为进口商提供服务。在Commission v， Germany案[14]中，德国政府对进口的活动物收费，这种收费是为了弥补履行共同体第81/389号指令下检验义务的成本。欧洲法院认为，该案中的收费是履行共同体法施加于成员国义务的经济性补偿，不能视为与关税具有相同作用的捐税。法院判断问题的关键所在是看其是否阻碍了商品在共同体内的自由流动。
共同体条约第90条还禁止成员国采取歧视性的国内税保护国产品，其目的是为了防止第23—25条的规定被成员国的歧视性国内税所破坏，因为歧视性国内税同样可以增加进口商品的成本，从而达到和征收关税相同的效果。第90条的规定是这样的：“成员国不得直接或者间接对其他成员国的产品征收任何超过对类似国产品直接或间接征收的国内税。成员国不得对其他成员国的产品征收任何具有间接保护其他产品作用的国内税。”在Firma Frucht Gmbh v. Hauptzollamt Munchen案[15]中，欧洲法院对“类似”（similarity）产品解释为，属于财政、关税或统计上的相同分类的产品。在Amministrazione delle Finanze v. Essevi SpA and Carlo Salengo案[16]中，意大利政府对一种酒给予税收优惠，但其条件是该酒在生产过程中应当能在意大利境内检验。这样，意大利境外生产的酒由于不能满足这一条件而不能享受税收优惠，欧洲法院认为这种做法是歧视性的，违反了第90条的规定。在Commission v. Kingdom of Denmark案[17]中，丹麦法律对白兰地酒（Aquavit）和其他酒采用不同的从量税率。由于Aquavit酒的销量远较其他酒大，而且该酒大部分为丹麦生产，因此，欧洲法院认为Aquavit酒和“其他酒”属于竞争产品，丹麦的税收安排具有歧视和保护作用。
欧洲法院在所得税领域的协调方面所起的作用更加明显。由于共同体条约缺乏协调成员国税法的直接和具体的规定，因此，欧洲法院就借助于共同体条约关于服务、人员和资本自由流动的规定和原则来消除成员国内直接税法对共同市场的阻碍。其核心在于消除对成员国国民国籍的歧视。[18]共同体条约第39、43、48、49、56条分别规定了人员、开业、服务和资本等方面的自由流动和限制禁止。Commission v. France案[19]是欧洲法院处理的第一个所得税案件。欧共体委员会认为，法国不给予另一成员国的保险公司在法国的分支机构以股东归集抵免（avoir fiscal）优惠的做法违反第52条。欧洲法院认为法国税法的规定构成了在其他成员国注册的保险公司开业自由的限制，违反了第52条的规定。在Finanzamt Koln-Altstadt v. Schumacker案[20]中，欧洲法院认为，在另一成员国居住的该国居民，在一成员国工作并获得其几乎全部所得，但在其居住国没有足够所得使其个人和家庭情况为居住国考虑，如果工作国对其征收比从事相同工作的居民为重的税收，就为第48条所禁止。在Wielockx v. Inspecteur der Directe Belastingen案[21]中，欧洲法院认为，尽管直接税的调整属于成员国的权限，但这种权限的行使应不违背共同体法并避免任何形式的基于国籍的歧视。由此可见，欧盟成员国之间的所得税远没有统一，当前仍然主要借助四大自由来逐步消除这方面的障碍。在这一过程中，欧洲法院显然发挥了不可低估的作用。
三、对我国的启示
欧洲法院在欧盟税收协调中所发挥的作用说明了，税收协调并不仅仅是政府及其税务主管当局的事情，各国法院在税收协调中也能起到非常重要的推动作用。税收协调只是税收法治建设中的一个很小的方面，在整个税收法治建设中法院所起的作用更是不容忽视。欧洲法院之所以能在税收协调中发挥重要的作用，一个非常重要的前提性条件就是欧洲各国法院在税法实施中的地位是非常重要的，法院在税法的贯彻执行、税法的完善和税收法治建设的进程中都具有重要的地位，也起到了重要的作用。因此，对我国而言，研究欧洲法院在税收协调中所发挥作用的意义，就不是简单地说，应当发挥法院在我国税收协调中的作用，而是要从根本上提高我国法院在税收执行、税收司法、税法的完善以及税收法治建设进程中的地位与作用。
在我国目前的税收法治建设中，法院的作用似乎被忽视了，税收司法已经成为一个被遗忘的角
落。税法的解释与适用似乎仅仅是税务机关的事情，而税法也似乎很难进入法院的视野之中，税法的可诉性问题受到了严重的挑战。在世界各主要发达国家，税务诉讼都是非常重要的诉讼，在把税务诉讼归入行政诉讼的国家，也是占据行政诉讼案件比重非常大的诉讼。[22]更有众多的国家专门设置了解决税务案件的税务法庭、税务法院等。而在我国，税务案件的数量还很少，而且绝大多数都是简单的行政案件，真正具有“法律味”的案件很少，具有示范意义的典型案例更是凤毛麟角。法院在我国的税收法治建设中基本上被搁置了。而发达国家税收法治建设的实践充分表明，不充分发挥法院的作用，要想实现税收法治是根本不可能的。
我国法院在税收法治建设中的被动地位主要是由以下几个因素造成的：
（1）缺乏真正的司法审查制度，我国目前的行政诉讼制度只能对规章及其以下的抽象性文件进行审查，而且只有不予适用的权力而没有撤销的权力。我国法院在法律解释中的地位也非常弱，特别是税法领域，法院几乎没有进行什么解释工作。[23]欧洲法院之所以能在税收协调中发挥那么大的作用，一个非常重要的原因是具有解释法律和监督法律统一实施的职权。欧洲法院有权审查各成员国法律是否违反欧盟法，对于违反欧盟法的成员国法律可以拒绝适用，从而间接废止了相关成员国的法律。其实，如果我国法院能充分利用目前的行政诉讼制度也能对我国税收法治建设的进程起到一定的推动作用。比如，法院在行政诉讼中有权审查规章及其以下的规范性文件，国家税务总局制定的大量的规范性文件都属于规章或者规章以下的规范性文件，因此，法院都有权予以审查，并决定是否违反法律、法规，如认为违反，就可以不予适用，从而对税法的修改和完善起到推动作用。但目前尚未有法院否定国家税务总局规范性法律文件效力的判决，可见，法院尚不敢挑战国家税务总局的权威。
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