略论我国《个人所得税法》的国际接轨

　　第四，扣除费用与免税项目的调整。修改后的《个人所得税法》按照对基本生活费用不征所得税的国际惯例，费用扣除额仍沿用1980年《个人所得税法》规定的月扣除800元的标准，多数中国人仍适用这个标准，但为照顾外籍纳税人和在中国境内有住所而来源于境外工资、薪金所得纳税人的实际收入水平和生活支出水平，以及考虑到汇率、物价以及其它不断变化的经济情况，修改后的《个人所得税法》授权国务院根据上述情况可以确定附加减除费用的标准和适用范围。此外，还准予从个人所得中扣除向教育和其它公益事业捐赠的部分。

　　对某些特定项目免税，这是国际上的通行做法。1980年的《个人所得税法》规定的免税项目有九项，修改后的《个人所得税法》增加到十项。其中增列一项，调整两项，具体是：将“科学、技术、文化成果奖金”修改为“省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护方面的奖金”；在储蓄存款利息免税项下增列了国债和中国发行的金融债券利息的规定：“按照国家统一规定发给的补贴、津贴”也是新增列的免税项目。

　　另外，修改后的《个人所得税法》还规定了经批准可以减征个人所得税的条款，即残疾、孤老人员和烈属的所得，因严重自然灾害造成重大损失的，也可以按规定予以减税。

　　（三）《个人所得税法》与国际惯例的进一步接轨

　　尽管我国《个人所得税法》已基本与国际接轨，但应看到作为发展中国家，我国与国际惯例尚有一定的距离。因此，需要不失时机地进一步完善《个人所得税法》。

　　发达国家近十年的个人所得税法改革是以“公平、效率”作为改革目标，改革的重点是围绕扩大税基，减少各种优惠待遇，堵塞税收漏洞来进行的。 [4]笔者认为，进一步完善我国《个人所得税法》也应从这些方面着手：

　　第一，将分类所得税立法例逐步转向分类综合所得税立法例。从税法理论来看，所得税制可分为分类所得税制、综合所得税制和分类综合所得税制三种。分类所得税的立法依据在于，对不同性质的所得适用不同的税率实行差别待遇，既可控制税源，又可节省稽征费用，但不能较好地体现公平税负的原则。综合所得税制体现纳税人的实际负担水平，符合支付能力原则和量能征税的原则，但其弊端是征税繁琐，易造成偷漏税机会。分类综合所得税制是当今世界各国广泛实行的所得税制，它反映了分类所得税制与综合所得税制的趋同势态。其主要优点在于，它坚持了按支付能力课税的原则，对纳税人不同来源的收入实行综合计算征收（综合所得税制之优点所在），又坚持了对不同性质的收入实行区别对待的原则，对所列举的特定收入项目按特定办法和税率课征（分类所得税制的优点所在）。除此之外，它还有稽征方便，有利于减少偷漏税方面的优点，实为一种较好的所得税制。我国1980年的《个人所得税法》采用的就是分类所得税的立法模式，1987年的《个人收入调节税暂行条例》采用的是分类综合所得税制，即对工资、薪金收入，承包、转包收入，财产租赁收入，合并为综合收入，按月计算征收；其余收入适用比例税率。修改后的《个人所得税法》仍然采用分类所得税制。从发展趋势来看，我国的《个人所得税法》应采用国际上通行的分类综合所得税制，鉴于个体工商户实为自然人的状况，在应税所得中没有单独设立个体工商业户生产、经营所得的必要，而应将之分散在其他应税所得中，并将工资、薪金收入、承包、转包收入、财产租赁收入、财产转让收入合并为综合收入，在作了合理费用扣除后，适用累进税率，其余收入适用比例税率，这样就可充分发挥上述分类综合所得税制的优点，适应国际发展的趋势。

　　第二，进一步扩大税基，规范税前费用扣除。扩大税基，实际上就是开辟新税源，从而增加财政收人。这是80年代以来各国所得税制改革中所普遍采用的一项重要措施，特别是在降低税率导致税收收入减少的情况下，这些措施的重要性更显而易见。修改后的《个人所得税法》虽然扩大了税基，但还不够，应根据经济生活的发展，进一步扩大税基，其措施一是应根据新情况增加一些新的应税所得，如农业生产经营所得，期货交易所得；二是取消或降低一些费用扣除，如对企业事业单位的承包所得、承租所得的费用扣除可适当降低；三是对个人购买国债和国家发行金融债券的利息征收预提税。[5]

　　税前扣除应进一步规范。修改后的《个人所得税法》均采用统一固定数额的费用扣除，这种办法虽然简单，但不能很好地体现公平税负原则，不同的纳税人取得不同的应税所得，所花费的成本和费用不相同，故费用扣除应有所区别。如劳务所得与稿酬所得的费用扣除标准应有所区别。又如，关于生计费（工资、薪金所得）扣除问题，这种扣除实质上是劳动费用的扣除，在于能给予最低生活费的家庭以税率为零的照顾。《个人所得税法》规定生计费可给予800元的固定扣除，要真实地体现生计费扣除，笔者认为费用扣除额不应是固定的，而应是浮动的，即应随着国家汇率、物价水平和家庭生活费支出增加诸因素的变化而变化。

　　此外，还应增加对一些特定项目的免税，如依国家赔偿法取得的赔偿金，各类学校学生获得的奖学金。

　　第三，降低税率，缩减税率级数。各国实践证明，高税率不一定有高收入，还有可能阻碍经济增长，诱使纳税人逃避税收。我国《个人所得税法》对工资、薪金规定的最高税率为45%.从各国降低个人所得税税率的趋势来看，45%的税率是过高了。据测算，我国工薪收入者扣除800元费用后，缴纳个人所得税者约为1%，而1%的纳税人中，大部分只适用5%和10%的两级低税率。可以说第五级至第九级税率意义不大，适用者甚少，却使我国税制空背高税率之名。再从经济发展的角度来看，今后在相当长一段时间能适用第五级（月薪4万元以上）以上税率的纳税人亦为数不多，故有必要适当降低税率。

　　第四，推广税收指数化，建立弹性税制。税收指数化是指根据通货膨胀的情况相应调整费用扣除额和税率表中的应税所得额级距，再按适用税率计税，这样可有效防止因通货膨胀所导致的税率攀升。目前，我国《个人所得税法》只是对纳税人的涉外工资、薪金所得课税方面，规定可以根据纳税

　　第五，改以源泉扣除为主的纳税制度为以自行申报纳税为主或完全自行申报的纳税制度。目前各国在所得税征管方式上主要采用源泉课征法和申报纳税法。由于这两种征收办法在实际运用中各有利弊，故在大多数情况下均结合起来使用，以互补不足。各国通行的做法是，对纳税人易于源泉征收的应税所得，如工资、股息、利息、特许权使用费、租金等在其支付阶段源泉征收，按特定税率或普通税率计征，然后由纳税人在期末对全部所得集中申报，计算出应纳税额后再将纳税人已经源泉征收的税额从中扣除。也有些国家实行完全的自行申报纳税制度，如日本税法规定，由纳税者本人按税法规定计算一年的总收入，扣除有关法定支出和应缴纳的税款，税务人员再根据平时调查掌握的情况，若发现纳税者必须申报的金额有差错或未如实申报，以及计算方法不对等问题时，有权要求纳税者在限期内予以纠正，对偷税者严惩。修改后的《个人所得税法》采取源泉扣缴为主，自行申报为辅的征收方式，在目前是符合我国国情的，因为我国公民的纳税意识还比较薄弱，自行申报纳税的观念尚未普遍形成，为了加强税源控制，堵塞税收漏洞，实行以代扣代缴为主的税款征收方式比较切合实际。但根据国际惯例，从培养公民自觉履行纳税义务的角度看，要改以源泉扣税为主的纳税制度为自行申报纳税为主或完全自行申报的纳税制度。

　　「注释」

　　[1] 参见王书瑶、张毅主编：《新旧税制比较》，改革出版社1993年版，第196页。

　　[2]参见《中华人民共和国个人所得