论我国税法的期间制度
三、我国税法上的指定期间制度
所谓税法上的指定期间是指由税务机关根税收当事人的具体情况依职权确定的期间。我国税法上的指定期间主要有三种情况:一是正常情况下的期间指定。主要是一些期间虽然在税法上作了规定,但这些规定往往是针对一般情况制定的,比较原则,实际适用过程中,还需要税务机关依照法律并结合具体情况,具体确定。税务机关在税法规定的范围内享有一定的自由裁量。如前述增值税纳税人计税期间的具体确定。二是因税收当事人过错造成期间延迟或耽误情况下的期间指定。例如《税收征管法》第32条、35条,规定了纳税人、扣缴义务人未规定期限缴纳税款和办理纳税申报的情况下,税务机关可以责令限期缴纳和申报。这里的期限是由税务机关根据情况自行决定的。三是因税收当事人有其他违法情况足以构税收威胁的,税务机关可以责令当事人限期缴纳应纳税款。如《税收征管法》第38条、第40条分别规定了税收保全和纳税担保过程中的限期缴纳制度。以上后两种情况都是属于非正常态下的期间指定。
四、我国税法上期间的顺延制度
期间的顺延是以期间的耽误为前提的,所谓税法上的期间耽误是指当事人在法定期间或指定期间内,没有完成应为的税收行为。在税收活动中,当事人耽误期间的原因比较复杂:有的是因当事人主观上的故意或者过失,有的则是因不可抗拒的事由或其他客观障碍而造成的。对于前者,无疑应当由当事人自己承担耽误的不利后果;对于后者,则应给予当事人补救的机会。
《税收征管法》及其《实施细则》就延期申报作了明确规定。例如《税收征管法》第27条规定“纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的,经税务机关核准,可以延期申报。”“经核准办理前款规定的申报、报送事项的,应当在纳税期限内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款,并在核准的延期内办理税款结算。” 《实施细则》对上述规定作了进一步明确,即“纳税人、扣缴义务人因不可抗力,不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的,可以延期办理。但是,应当在不可抗力情形消除后立即向税务机关报告,税务机应当查明事实,予以核准。”
此外,我国《税收征管法》还规定了延期纳税制度。例如《税收征管法》第31条第2款规定“纳税人因有特殊困难,不能按期缴纳税款的,经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准,可以延期缴纳税款,但是最长不得超过三个月。”这里讲的特殊困难主要是指纳税人无法控制的原因或不能归责于纳税人的原因造成的困难,具体情况由有批准权的税务机关判断决定。
可见,我国税法上的期间顺延制度的适用必须符合以下条件:
1、我国税法上的期间顺延制度仅适用于不可抗拒的事由或其他客观障碍等不可归咎于当事人的原因而造成的税收行为耽误的情况,对于当事人因主观过错造成的税收耽误则不能适用。
2、我国税法上的期间顺延制度不能自动适用,必须由当事人向有权核准或批准的税务机关提出顺延期限的申请。
3、顺延期限的申请是否核准或批准,由相应的税务机关决定。
4、经批准后,税款缴纳可以顺延的最长的期间为三个月。
综上所述,期间制度是我国税法中的一项十分重要的制度,也是一项十分复杂的制度,其合理设计,对于体现我国税法的公平与效率,保证我国税收征管活动各个环节的相互衔接、及时、高效,保障纳税人的权利具有十分重要的意义,应该引起我国税收立法实践和理论研究的更大关注。对我国税法上的期间制度研究仅限于一个初步的梳理,还很不全面和深入。由于篇幅所限,许多问题需留待以后作更进一步的研究。
①许多国家的税收法律都规定了有限的补缴和追征期,例如法国规定为四年,但属税务欺诈行为的,可延长二年;英国规定为六年,但对偷税或欠税而犯罪的,则追溯无限期,对纳税人漏税而犯罪的,税务机关可追溯二十年。(转引自:扈纪华,刘佐。税收征管法与纳税实务[M].北京:中国商业出版社,2001.137.)
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山东工商学院法学院·魏俊