关于虚开增值税专用发票案件审理情况及相关问题的调研报告

窃等方式获得伪造的增值税专用发票。在现有认识中，把第一种情况称为“让他人为自己虚开“的行为，也是刑法第205条第4款所明文规定的虚开增值税等专用发票罪的行为之一。而根据刑法第208条的规定，行为人购买伪造的增值税专用发票后虚开的，也属于为他人虚开增值税专用发票的行为。第一种情形中有两种行为：让他人为自己虚开，然后在经营活动中为他人虚开。第二种情形也有两种行为：购买伪造的增值税专用发票，然后在经营活动中为他人虚开。显然，行为人的目的就是为他人虚开增值税专用发票，以便能够顺利进行自己的经营活动，获得经济利益。由于让他人为自己虚开增值税专用发票的行为、为他人虚开增值税专用发票的行为、购买伪造的增值税专用发票的行为都被规定犯罪，因此，第一种情形和第二种情形都符合刑法理论上牵连犯的特征。刑法第208条第2款明确规定，第二种情形要按照虚开增值税专用发票罪处理，这里是按照目的行为即为他人虚开增值税专用发票的犯罪来定罪量刑的。但是，对于第一种情形来说，因为都属于虚开增值税专用发票的行为，谈不上孰轻孰重，不能够按照通常的牵连犯处理原则来处理。我们认为，毕竟为他人虚开增值税专用发票的行为是目的行为，而让他人给自己虚开增值税专用发票的行为实际上是让他人为自己提供空白的其他单位或者个人的增值税专用发票，只不过是一种手段行为，最终还是要服务于目的行为，否则行为人不可能顺利为他人虚开增值税专用发票，也不可能顺利进行自己的经营活动。因此，这里其实应该按照为他人虚开增值税专用发票的犯罪行为以虚开增值税专用发票罪定罪，从重处罚。
不过，需要指出的是，这里的行为主体是否具有合法纳税资格并不重要，因为在审判实践中遇到行为人在具备合法纳税资格的情况下也借用其他单位或者个人的增值税专用发票，然后再在实际经营活动中为他人虚开，两种行为在成立犯罪的情况下的关系与上述对第一种情形的分析完全相同。对此，理论上存在争论，有学者认为，虚开行为人应该是合法持票人；而有的学者认为，实践中持票人多为合法持票人，但法律上并无限制。争论的焦点仍然在于行为人是否为合法纳税资格主体。我们赞同后一种观点，但是，在这个问题上明确是否具备合法纳税资格并非毫无意义，很多情况下是无合法纳税资格主体的行为人在实际经营活动中先让他人给自己提供增值税专用发票，然后虚开给别人。在进行了实际经营活动的情况下，虚开增值税专用发票行为的实质在于行为人开具与进行了实际经营活动的单位或者个人不一致的增值税专用发票，即实际开票人与增值税专用发票上开票人或者开票单位不一致。
3、 关于损失数额的认定
刑法关于损失数额的规定，有的属于定罪数额，直接关系到罪的成立，有的属于量刑数额，影响量刑的轻重。在虚开增值税专用发票犯罪中，损失数额的性质属于后一类型，主要与行为人的量刑有关，尤其是直接影响到对行为人能否判处无期徒刑、死刑的问题。实践中争议的焦点集在损失计算的截止时间问题上。对此，我们认为量刑数额的损失数额，其时间的划定应当不同于定罪数额。后者一般可以案发时、立案时、或者侦查终结时为准。前者则不然，如挪用公款数额巨大不退还，是以一审宣判前作为时间计算标准的。因为虚开增值税专用发票犯罪的最高刑是死刑，因此，审判机关应本着实事求是的态度，从有利于被告的原则出发，损失计算的截止时间还可以适当延伸。骗取国家税款并且在法院判决之前仍无法追回的，应认定为给国家利益造成损失，法院判决之前追回的被骗税款，应当从损失数额中扣除。一审判决以后，二审或复核生效裁判作出之前追回的被骗税款，也应从一审认定的损失数额中扣除，并以扣除后的损失数额作为最终量刑的基础。
也有观点认为，按照上述方法认定损失数额，势必造成如下结果：在终审判决作出之前，损失数额的认定始终处于不确定的变动状态，一审、二审法院据以定案的事实依据不同，必然导致案件改判率的上升，影响法院判决的严肃性和公信力。此外，上述方法还会带来侦查机关追赃不力的负面影响，因为追回的税款越多，被告人的处罚就越轻。但我们认为此乃追求司法公正的代价，从价值权衡的角度看，上述方法仍然不失为一个相对较好的选择。
实践中，对于行为人既为他人虚开销项增值税发票，又让他人为自己虚开进项增值税专用发票，如何计算给国家利益造成的损失，亦存在认识上的分歧。
依照《增值税暂行条例》规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳增值税。在生产经营活动中，销货方销售货物或者提供应税劳务，一般情况下，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。购货方购进货物或接受应税劳务，所支付或者负担的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣。按照税款抵扣制，相对于同一纳税人应缴纳的增值税，是其以本环节销售部分的税额扣除上一环节购进部分已经负担的税额之差。这里所说的购进部分负担的税额正是上一环节销售方纳税人应缴纳的增值税，每一环节纳税人所缴纳的增值税是通过商品或劳务的销售或提供转嫁给下一环节的纳税人，反映出增值税具有“多环节征税、税不重征”和“税收转嫁”的特征。
我们认为，既然进项税额是购货方在购进货物或接受应税劳务后，所支付或负担的增值税额，其抵扣税款时，税务机关依法应当将其支付或者负担的销项税额从中扣除。如果行为人有购销事实，但让他人为其开具的增值税发票上的税款数额超过实际发生的税款数额，抵扣税款时即可从中非法牟利；如果行为人没有从事购销活动，其本身不需要向税务机关缴纳增值税，其让他人为自己虚开增值税专用发票，并以进项增值税专用发票向税务机关抵扣税款的纳税行为，仅为掩人耳目，国家税款在这一环节上不会造成损失。但如前所述，因其虚开进项增值税专用发票，危害了国家对增值税专用发票的监督管理制度和税收征管秩序，应当认定为其具有虚开增值税专用发犯罪的“其他严重情节”。
4、实施盗窃或诈骗增值税专用发票等行为后为他人虚开行为的定性
对于盗窃、诈骗、伪

《关于虚开增值税专用发票案件审理情况及相关问题的调研报告(第2页)》